Opodatkowanie nieruchomości zajętej pod akademik 

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wprowadza zróżnicowanie kategori nieruchomości dla celów podatkowych. Między innymi wprowadza podwyższone stawki dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to te będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Jednocześnie art. 1a ust. 2a pkt 1 stanowi istotne wyjątek - do gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami a zajętych. To rozróżnienie ma kluczowe znaczenie dla ustalenia właściwej stawki podatkowej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych pojawia się kilka argumentów uzasadniających opodatkowanie podwyższoną stawką podatku od nieruchomości akademików:

• Zdaniem niektórych sądów działalność przedsiębiorcy polega na odpłatnym udostępnianiu pomieszczeń na podstawie umów najmu w ramach prowadzonej działalności. Fakt, że przedmiotem najmu są lokale mieszkalne nie wpływa na wniosek, że nieruchomość jest przeznaczona na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Fakt, że podatnik zaspokaja potrzeby mieszkaniowe studentów na gruncie podatku od nieruchomości jest zdaniem sądów bez znaczenia. (wyrok WSA w Gliwicach z 14 lipca 2021).
• W niektórych orzeczeniach wprost wskazuje się, że budynek mieszkalny wykorzystywany na cele komercyjne takie jak krótkotrwały najem czy zakwaterowanie studentów, może być uznany za "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej", niezależnie od jego klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków jako budynek mieszkalny (wyrok NSA z dnia 22 listopada 2023 r., sygn. III FSK 4897/21).
• Wskazuje się także, że części budynku mieszkalnego, w tym domu studenta, wykorzystywane do czasowego zakwaterowania, nie służącą trwałemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych najemcy. Jest to najem krótkoterminowy, zbliżony do świadczenia usług hotelarskich i powinien być uznany za prowadzenie działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 22 listopada 2023 r., sygn. III FSK 358/23).

Opodatkowanie nieruchomości zajętej pod akademik może następować więc według różnych kryteriów. W tego typu sprawach źródłem sporów z organami podatkowymi jest pojęcie „związania” nieruchomości z działalnością gospodarczą. Ma ono dosyć nieostry charakter. Wydaje się jednak, że istnieje zasadnicza różnica między pojęciami "związany z działalnością gospodarczą" a "zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej".

Pojęcie "zajęty" oznacza faktyczne wykorzystywanie, pozostawanie w stanie zajętości dla potrzeb realizacji konkretnej aktywności. Ma ono węższe znaczenie niż "związany", które może mieć charakter zarówno bezpośredni, jak i pośredni. Każdy przedmiot zajęty na coś jest zarazem z tym czymś związany, lecz nie każdy przedmiot związany z czymś jest zajęty na to „coś”.

W orzecznictwie pojawia się jednak równolegle koncepcja szerokiego rozumienia pojęcia "zaspokajania potrzeb mieszkaniowych". Zgodnie z tym stanowiskiem, nie należy ograniczać się wyłącznie do cywilistycznego pojęcia miejsca zamieszkania osoby fizycznej. Zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych obejmuje realizowanie podstawowych funkcji mieszkalnych przez najemcę w konkretnym lokalu. Za istotne mogą być uznawane takie elementy, jak nocowanie w lokalu, stołowanie się, wypoczynek, zaspokajanie codziennych potrzeb życiowych.

Znaczenie może mieć także dostrzeganie różnicy między "trwałością" a "stałością" pobytu. Pojęcie "trwałe zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych" raczej nie jest tożsame z "stałym" zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych. Trwałość oznacza systematyczny, nieepizodyczny charakter wykorzystania lokalu, które nie ma charakteru sporadycznego, tzn. "od przypadku do przypadku".

To kryterium pozwala dostrzec różnice między zamieszkiwaniem w akademiku, domu studenta, ucznia oraz w hotelu. W akademikach czy bursach zamieszkiwanie jest powiązane z rokiem akademickim/szkolnym trwającym na dwa semestry. Wydaje się, że zamieszkanie studenta w akademiku przez okres semestru lub całego roku akademickiego może być uznane za trwałe zaspokajanie jego potrzeb mieszkaniowych, nawet jeśli ma ono charakter czasowy. Z pewnością nie jest ono epizodyczne.

Trzeba także zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o ewidencji ludności nakładają obowiązek meldunkowy nie tylko na właścicieli lokali mieszkalnych, ale również na osoby mieszkające w domach studenckich. Ustawodawca rozróżnia pobyt krótkotrwały (poniżej 3 miesięcy) oraz pobyt długotrwały (powyżej 3 miesięcy), który wiąże się z obowiązkiem meldunkowym.

To może potwierdzać, że zamieszkanie w akademiku przez okres przekraczający 3 miesiące można traktować jako realizację potrzeb mieszkaniowych w rozumieniu przepisów podatkowych. Opodatkowanie nieruchomości zajętych pod akademik mogłoby zatem przebiegać według preferencyjnej stawki podatkowej.  

Są jednak sytuacje, które wykluczają zastosowanie stawki preferencyjnej.

Najem krótkotrwały

Krótkotrwały, odpłatny najem lokali mieszkalnych na dobę lub kilka dni, niezwiązany z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych najemcy i jego rodziny. Taki najem jest zbliżony w istocie do świadczenia usług hotelarskich. To co charakterystyczne ten typ najmu to:

• bardzo krótki okres najmu (doba, kilka dni)
• rotacyjne zakwaterowanie różnych osób
• brak realizacji podstawowych potrzeb mieszkaniowych
• oferowanie usług przez platformy rezerwacyjne
• możliwość dokonania rezerwacji przez operatorów internetowych

Wydaje się, że uprawnione będzie w tym przypadku zastosowanie stawki podatku od nieruchomości dla lokali związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Trwałe pustostany inwestycyjne

Drugi przypadek to sytuacja, w której przedsiębiorca nabył budynek mieszkalny, jednak nie dokonuje sprzedaży lokali ani ich wynajmu na cele zgodne z przeznaczeniem. Takie trwałe pustostany często występują, gdy lokale nabywane są w celach inwestycyjnych jako forma długoterminowej lokaty środków finansowych. Brak faktycznego wykorzystania lokalu/budynku na cele mieszkaniowe może powodować, że zastosowana będzie stawka podstawowa podatku od nieruchomości, a nie stawka preferencyjna.

Budynki pozostające w trwałym pustostanie kwalifikuje się niekiedy, jako towar mający na celu zabezpieczenie źródła przychodów w przyszłości, co sprawia, że brak realizacji funkcji mieszkalnych stanowi element strategii ekonomicznej podatnika.

Podstawę opodatkowania dla budynków stanowi ich powierzchnia użytkowa wyrażona w metrach kwadratowych. Za powierzchnię użytkową przyjmuje się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyłączeniem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych.

Szczególne zasady dotyczą pomieszczeń o ograniczonej wysokości:

• powierzchnię pomieszczeń o wysokości od 1,40 m do 2,20 m zalicza się w 50%
• powierzchnię pomieszczeń o wysokości poniżej 1,40 m pomija się całkowicie

To są parametry istotne z wielu powodów. Szereg budynków było wznoszonych w latach, w których obowiązywały inne normy obliczania powierzchni użytkowej. Kiedyś wliczano do powierzchni użytkowej tę część powierzchni użytkowej zajętej pod ściany działowe jak i całości zaliczano powierzchnię ze skosami. To uległo zmianie i może uzasadniać sporządzenie inwentaryzacji budynku, która zostanie sporządzona według aktualnego stanu prawnego i stanie się podstawą korekty deklaracji podatkowej.    

W orzecznictwie podkreśla się, że kluczowe znaczenie dla kwalifikacji nieruchomości dla potrzeb podatku od nieruchomości są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.  Stanowią one podstawę wymiaru podatków zgodnie z art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. W orzecznictwie przeważa stanowisko, że dane dotyczące powierzchni użytkowej należą do danych bezwzględnie wiążących organy podatkowe, których nie mogą one samodzielnie podważyć w ramach postępowania podatkowego.

W przypadku zatem gdy w ewidencji gruntów nie jest uwidocznienie mieszkaniowe przeznaczanie nieruchomości należy zadbać o zgodność faktycznego przeznaczenia z tym ujawnionym w ewidencji gruntów i budynków. W postępowaniu podatkowym niezbędne będzie przy tym przeprowadzenie stosownego postępowania dowodowego w tym względzie, kontrdowodu do dokumentu jakim będzie wypis z ewidencji gruntów.

Może zdarzyć się także, że właśnie względy podatkowe będą przemawiały za zmianą przeznaczenia lokalu, zmianą sposobu jego użytkowania. Wymaga to jednak uprzedniego wszczęcia procedury zmiany sposobu użytkowania. Taką procedurę należy przeprowadzić zanim doszło do faktycznej zmiany sposobu użytkowania nieruchomości. Dokumentacja określająca przeznaczenie lokalu może stać się dowodem w postępowaniu podatkowym.

Zdecydowanie łatwiej będzie przeprowadzić postępowanie podatkowe w celu ustalenia preferencyjnej stawki podatku od nieruchomości, jeśli będziemy mieli do czynienia z najem długoterminowym.

Najem okazjonalny, na krótkie okresy, lokal oferowany na popularnych serwisach najmu krótkoterminowego, w którym mamy do czynienia z rotacyjnym udostępnianiem wielu osobom, na potrzeby incydentalnego pobytu na kilka dni, jeśli będzie oferowany w ramach działalności gospodarczej dostarczy organom podatkowym znacznie więcej argumentów za podwyższoną stawką podatku od nieruchomości.

Najem długookresowy, na rzecz jednej osoby, która choćby czasowo, ale w ten sposób zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe dostarczy więcej argumentów za zastosowaniem preferencyjnej stawki podatkowej

Sygnalizowany w tym artykule problem opodatkowania akademików ma analogicznie zastosowanie w przypadku wynajmu pojedynczych lokali mieszkalnych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą. W zależności od sytuacji mogą u nich wystąpić zarówno przypadki opodatkowania stawką preferencyjną jak i podstawową (podwyższoną).    

Opodatkowanie nieruchomości wynajmowanych w ramach działalności gospodarczej wymaga szczegółowej analizy charakteru prowadzonej działalności oraz modelu wynajmu. Kluczowe znaczenie może mieć rozróżnienie między najmem długoterminowym służącym zaspokajaniu trwałych potrzeb mieszkaniowych, a usługami o charakterze najmu okazjonalnego, krótkoterminowego o charakterze wręcz hotelarskim.

Orzecznictwo sądów administracyjnych niestety nie jest jednolite i co gorsza zmienne. Pojawiają się kolejne kryteria determinujące wnioski końcowe. Właściciele akademików i lokali powinni dbać o właściwą dokumentację charakteru swojej działalności, a organy podatkowe powinny uwzględniać konstytucyjny nakaz wspierania polityki mieszkaniowej przy podejmowaniu decyzji o wysokości opodatkowania.

Zastosowanie podwyższonych stawek podatkowych do akademików faktycznie służących zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych byłoby nie tylko prawnie nieprawidłowe, ale również społecznie szkodliwe, prowadząc do wzrostu kosztów zakwaterowania dla osób zaspokajających swoje potrzeby mieszkaniowe, w tym młodych ludzi podejmujących edukację w szkołach (bursy) czy uczelniach wyższych (akademiki).

W przypadku niekorzystnej decyzji organu podatkowego, właściciel lokalu/akademika/bursy może:

• złożyć odwołanie do organu drugiej instancji. Pamiętać trzeba o krótkim 14 dniowym terminie na złożenie odwołania.
• wnieść skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję organu drugiej instancji, w tym wypadku Samorządowego Kolegium Odwoławczego.  Skargę wnosi się w terminie 30 dni od daty doręczenia decyzji;
• należy jednak zadbać o należytą reprezentację zanim zapadną decyzję, albowiem kluczowym w tych sprawach jest przeprowadzenie i zgromadzenie, przed wydaniem decyzji, określonego typu dowodów, pozwalających na formułowanie określonych wniosków co do zastosowania preferencyjnej stawki podatku.